金融工具的不斷創新，一方面給市場帶來了高效率、高收益和低成本，另一方面也對現行的財務會計理論帶來了沖擊。本文試對此做一探討。

一、關于資產、負債

國際會計準則《金融工具》第48號意見稿，金融資產指的是：（1）現金；（2）從其他企業收取現金或其他金融資產的契約性權利；（3）在可能有利的情形下與另一企業交換金融工具的契約性權利；（4）另一企業的權益性工具。金融負債指任何契約性義務，即：（1）向另一企業轉移現金或其他金融資產；（2）在可能不利的情況下與另一企業交換金融工具的義務。而現行會計理論中對資產、負債的定義，指其未來經濟利益從企業流入和流出都是過去交易或事項的結果，預計在未來發生的交易或事項無法形成資產或負債。這樣，創新金融工具雖為企業所擁有或控制，但契約所體現的交易并未發生，而是將在未來發生，因此創新金融工具不符合現行會計要素的定義。如果將金融工具列為企業的資產，那么現行意義上的“資產”概念必須改變，這將引發現行會計報表的其他要素以及一系列會計基本概念的改變。

二、關于權責發生制

現行財務會計對收入和費用的確認標準是權責發生制。權責發生制是將交易、其他事項和情況（它們的發生對主體具有現金后果）的財務結果在其發生的期間記錄，而不是在主體收到或支付現金的期間記錄。具體地說，權責發生制是與收付實現制相對立的會計確認基礎。在實際應用中，權責發生制不是一條獨立的、可用于指導會計操作的原則，它常與收入實現原則和費用配比等原則聯系在一起。它們的共同之處在與以過去已發生的交易或事項為基礎，而對未來發生的交易或事項不予以確認，而創新金融工具雖在簽訂契約時確立了雙方的權利或義務，但并未實際發生。顯然，權責發生制和收入實現及費用配比原則，對傳統的資產、負債等的處理具有較好的解釋作用，但對金融資產的處理，就顯得力不從心了。因此，按照權責發生制，對于未實現的持有利得和損失不確認，則所提供的信息必然不能合理地反映經濟現實，從而不能及時揭示創新金融工具的潛在風險；確認為當期損益，又背離了權責發生制和收入實現及費用配比原則。

三、關于歷史成本原則

現行財務會計的計量基礎遵循歷史成本原則。歷史成本會計模式以交易發生時的原始成本或歷史成本作為會計計量屬性，并維護這種屬性，一直到相應的資產已耗用或銷售，或負債已經清償為止。而金融工具則不然。許多創新金融工具在訂立時只產生契約相應的權利和義務，并未發生實際交易或事項，故無歷史成本可循。在這種情況下，歷史成本計量屬性已無能為力。而且在契約簽訂到最后平倉或交割時期內，創新的金融工具市場價格不斷變化，如果按照入帳后價值一律不變的要求，不對隨時變動的市場價格作及時的反映，就難以反映主體經濟活動的真實性。撇開創新金融工具不談，像現金、應收款項、應付款項等此類的項目也很難說是以歷史成本計量的。熟悉現代會計理論的人都知道，對于不同的資產負債表項目，這種以歷史成本作為會計計量屬性的模式并不是普遍適用的。在金融工具廣泛應用的今天，這種矛盾會顯得更加突出。對此，可以采用金融市場提供的最理想的計量屬性-現行市場價格或公允價值。國際會計準則委員會確定的計量基礎為：（1）對于初始確認的金融資產或金融負責，如果企業打算將其長期持有或持有至到期日，按歷史成本即在合約開始生效時所交換資產的公允價值計量；（2）如果企業是為了對資產或負債進行保值而持有金融工具，則按合約生效后的財務報表日的公允價值或者現行市價計量，其他金融工具按其在報表日的公允價值或者現行市價計量，并根據企業管理當局的持有目的和意圖。由于公允價值或者現行市場的變動所形成的未實現持有利得或損失計入當期損益。

四、關于現行財務報表

在金融工具不斷創新的趨勢下，現行財務報表已無法滿足報表使用者的信息需求，這將造成決策失誤，給信息合作者帶來難以預料的損失。因此，整個財務報告制度的變革將顯得十分重要。一種辦法是改進現行財務報表的結構，將資產不再按流動性分類，而是改為按金融資產和非金融資產分類，將創新金融工具作為資產負債項目在資產負債表中進行反映，以便為信息使用者直接提供有關金融工具的會計信息。另一種辦法是增加財務報表的數量，專門編制一些反映金融工具創新情況的報表，如“金融頭寸表”等。第三種辦法是發揮財務報表的“表外注釋”的作用，但這就改變了表外注釋的原來意義，使之成為報表基本的和主要的內容。由于按照現行的會計方法和技術，創新金融工具一時還無法正式納入財務報表，可能還要作為表外項目所示，在這種情況下，“表外注釋”或“附注”不應囿于原來意義上的所謂財務報表的“補充說明”，而應當與財務會計報表共同構成財務報告體系。

現代金融·劉郁禮