隨著《信托投資公司管理辦法》、《信托法》相繼頒布實施，信托業務作為信托公司的主營業務將回歸“受托理財”的信托功能本源，涉及的是一種由委托人、受托人、受益人三方構成的信用委托關系，其會計核算工作的對象、范圍與要求均發生了根本性的變化。然而，信托行為作為一種新興產業，自1979年產生和發展以來，關于這種信托業務活動的會計核核算一直未有明確的會計規范。我國現有的企業會計準則只涉及揭示和規范一般行業企業經濟活動的會計核算問題，信托公司會計核算工作長期沿用《金融企業會計制度》，已遠遠滿足不了現實的需要，無法全面而有效地揭示這種新型且特殊的信托業務關系，迫切需要在我國會計準則的框架下尋求適合信托行業新的會計核算模式。

（一）信托投資公司會計主體的界定

所謂會計主體，是指會計所涉及的或為之服務的一個特定單位。會計主體的界定就是要界定會計核算和報告的空間范圍，這是進行會計核算工作的基本前提。

從會計的本質和目標看，會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統；這在本質上就決定了會計是屬于服務性活動——為信息使用者提供有關經濟信息，其主體的確定應從其服務的對象——信息使用者出發。按照《信托法》要求，信托公司作為受托人有義務定期向委托人或受益人報告信托業績，即信托財產的管理運用、處分及收支情況，委托人有權了解其信托財產的有關情況。也就是說信托公司對信托業務依法建帳管理與核算的一個重要目的，就是要滿足信托關系人的信息需求。信托業務涉及的關系人極為復雜，其面對的客戶（即委托人）可以是居民個人，也可以是企業法人；可以是單個的客戶，也可以是一個客戶群體等。信托業務采取的形式也是多樣的，有的以一個信托品種作為一項信托業務，如聚合資信托品種，有的以一個信托契約的設立與生效成立一項信托業務，如企業托管、個人遺產信托等等。為滿足不同信息使用者的信息需求，體現不同的客戶對應不同的信托財產，信托業務的會計主體就必須對每一項信托業務加以界下，以此確認收入、歸集各自負擔的成本費用，出具信托業績報告、可見，信托業務的會計主體具有多元化的特征，每項業務都是一個“特定的會計主體”。

（二）信托投資公司會計要素的設立、確認與計量

會計要素是會計對象的具體化，是會計基本理論研究的基石，更是會計準則建設的核心。我國目前的會計要素體系是由資產、負債、所有者權益，收入、費用和利潤等6個會計要素組成《企業會計準則》對每個會計要素都給予了明確的定義。信托公司作為一個法律主體也是一個會計主體，同樣要執行我國這種會計要素體系。但是，基于其經營的信托業務活動的獨立性與特征，其會計核算涉及的會計要素有著自身的個性。信托業務會計核算和監督對象的具體內容，就其資金運動狀態即表現為各種信托資產，而這種信托資產就其產權關系又表現為委托人交付的財產，包括初始委托形成的財產以及經受托人代為管理運用后增值的財產。在信托財產管理運用過程中，信托業務涉及的債務很少，除往來結算性債務（如應交稅金、應付款項）外，幾乎沒有負債發生，不存在向債權人借人的負債，只涉及相關的收入與支出，而信托業務會計信息需求者（如委托人或受益人）關心的或要求揭示的就是其信托財產管理運用與處分情況以及相關的收支情況。因此，信托業務會計主體應設立“資產”、“信托”、“收入”，“費用”等四個會計要素，而無需象其他會計主體那樣再設立“負債”、“利潤”、“所有者權益”等會計要素。其中，“資產”、“收入”和“費用”要素與其他會計主體基本類似，而“信托”相當于其他會計主體的“所有者權益”或“凈資產”，但其經濟意義則有所不同。

1、資產。是指信托資產。即信托業務特定會計主體的資產，應是指信托公司貨幣計量的經濟資源，我國《企業會計準則》中，把資產定義為：“資產是企業擁有或控制的能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權利”。其本質特征主要是一種能夠給企業提供未來經濟利益的經濟資源。然而，從信托關系的制度看，信托財產帶來的未來經濟利益歸屬于受益人，不為受托人所有；從信托的實質看，信托公司獲得信托財產支配權，不為受托人所有；從信托的實質看，信托公司獲得信托財產支配權，并不能對其達到真正意義上的擁有或控制，而且接受信托財產也無需支付同等代價，又不屬于贈予性財產。可見，信托財產不是信托公司自有資產的范疇，只能視為信托公司法律主體之外的“特定會計主體”資產，即信托資產。其內容包括貨幣資金、財產物資、權力及其他信托資產。

2、信托。指的是委托人依照信托契約文件規定交付的各種財產物資，反映的是信托財產的來源，類似于其他會計主體的所有者權益，如資金信托、房產信托等。在數量上表現為“特定會計主體”的信托資產扣減其抵減項目后的凈額。其內容主要包括委托人劃入的信托財產原值及其管理運用形成的“信托增量”，“信托增量”相當于其他會計主體的“利潤”，在數是上等于信托業務收支累計凈額。當信托財產交付時，應依據有關信托文件與相關手續，對形成的信托資產及其來源進行確認、計量，如以資金信托為例，借記“現金或銀行存款（信托賬戶）”，貸記“資金信托—××品種”，這時確認的信托資金來源即資金信托相當于其他會計主體的投入資本；在會計期間內，伴隨信托資產運作產生的收入與支出，仿照其他會計主體“利潤”的形式以其收支凈額作為“信托增量”在“信托”范疇內列示，這是因為這收支凈額是“特定會計主體”信托財產來源的一個重要組成部分，將其收入“信托”要素比較適宜。

3、收入與費用。“收入”與“費用”要素同“信托資產”要素一樣，其含義與《企業會計準則》中的定義基本一致，唯一區別是針對信托業務“特定會計主體”的。其確認與計量可參照《企業會計準則》進行，如因信托管理運用、處分產生收入時，借記“信托資產類科目”，貨記“收入”；發生費用時，借記“費用”，貸記“信托資產類科目”或“信托資產抵減項目”。在每個會計期末，收入與支出軋差即為“收支凈額”，類似于“利潤”，反映了“信托增量”，是形成信托資產的重要途徑，這里不采用“利潤”要素，主要是考慮突出其“信托”含義，而且它也沒有“利潤分配”那種較復雜的內容。

（三）信托業務會計等式的重構與會計報表的設計

信托業務會計主體涉及的會計要素確定后，傳統的會計等式“資產＝負債＋效益”，即改為：資產＝信托＋信托增量

資產用字母“T”表示，信托用字母“To”表示，信托增量用“AT”表示，會計等式則記為：T=To+ΔT

等式左邊反映的是特定會計主體的信托財產總額，右邊反映的是其信托財產的來源總額，會計等式簡單明了，體現了信托資產的整個管理運用與處分過程，即信托資產的增值過程。

會計報表是會計信息的主要載體，科學地設計會計報表是有效地披露會計信息的保證。在新的會計等式下，通過設置會計科目，進行會計核算，到編制會計報表并出具會計報告，其目的就是要真實、公允地反映信托業務活動事項，滿足委托人、受益人、受托人等信息使用者會計信息需求，考慮委托人、受益人了解信托財產管理狀況及其收支情況的需要，針對信托業務會計宅體應設計編制以會計等式為基礎的信托財產平衡表，類似于資產負債表，以及信托財產收支情況表等兩張主表及有關附表。其中，兩張主表之間存在勾稽關系：信托增量＝收支凈額，而附表則是對主表中的要素及有關項目作出進一步的說明。對受托人及有關監管部門，側重的則是信托業務經營的規范與業績，其會計報表既要總括地反映信托業務的狀況，又要揭示信托業績來源。因此，信托公司會計報表的設計，應在其自營業務原有的報表體系的基礎上，考慮增設信托業務情況表。

「參考文獻」

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